۱۴۰۵۳۱۳۹۰۰۰۱۷۶۹۱۸۸

گردش کار

شماره پرونده ها :

۱۴۰۳۳۱۹۲۰۰۰۱۴۲۲۱۸۱, ۱۴۰۳۳۱۹۲۰۰۰۱۴۰۷۶۱۲ موضوع : اعتراض رییس دیوان عدالت اداری به دادنامه شماره ۱۴۰۵۳۱۳۹۰۰۰۱۱۰۰۳۱۲ مورخ ۱۴۰۵/۰۵/۰۳ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری گردشکار: در پرونده کلاسه ۰۴۰۰۰۱۳ و ۰۴۰۰۰۱۴ شکایاتی به خواسته ابطال اطلاق تبصره ۲ ماده ۲ تصویب نامه شماره ۱۶۳۴۸۱/ ت ۶۲۲۲۶ ه مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۲۴ هیأت وزیران از تاریخ تصویب مطرح شده بود که بود که موضوع جهت رسیدگی به هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و این هیأت در نهایت پس از رسیدگی به موضوع به موجب دادنامه شماره

۱۴۰۵۳۱۳۹۰۰۰۱۱۰۰۳۱۲ مورخ ۱۴۰۵/۵/۳ رای به رد شکایت صادر نمود. متن رأی مذکور به شرح زیر است:

اولا: استفاده از معافیت موضوع این ماده الزامی نیست تبصره یک ماده ۲ قانون مذکور ثانیاً: مبنای تعیین میزان فروش مؤدیان مشمول این قانون در مفاد ماده ۱۴ مکرر قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان مبهم بوده که به قرینه عبارت رسید دستگاه کارت خوان بانکی با درگاه الکترونیکی مؤدیان مندرج در تبصره ۲ این ماده چنین برداشت می شود که تعیین میزان فروش می تواند بر اساس رسید دستگاه کارت خوان بانکی با درگاه پرداخت مؤدیان انجام گیرد.

ثالثاً مقرره مورد شکایت در حدود اختیارات مرجع می باشد و بنابراین تبصره مورد شکایت مغایرتی با قوانین نداشته مستنداً به بند (ب) ماده ۸۴ قانون دیوان عدالت اداری رای به رد شکایت صادر می گردد. رای صادره ظرف ۲۰ روز پس از صدور قابل اعتراض از ناحیه ریاست محترم دیوان عدالت اداری با ۱۰ نفر از قضات گران قدر می باشد."

پس از صدور رأی مذکور آقای دکتر حمیدرضا رحمانی کارشناس اداره کل هیأت عمومی و هیاتهای تخصصی دیوان عدالت اداری به موجب نامه ای به معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و هیاتهای تخصصی پیشنهاد اعمال مقررات موضوع بند (ب) ماده ۸۴ قانون دیوان عدالت اداری را نسبت به دادنامه مذکور مطرح نمود. متن نامه ایشان به شرح زیر است:

جناب آقای دکتر دربین معاون محترم قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیات عمومی و هیات های تخصصی با اهداء سلام و تحیات احتراماً به استحضار میرساند عطف به دستور شفاهی حضرتعالی مبنی بر بررسی رای هیات تخصصی مالیاتی و بانکی به شماره دادنامه ۱۴۰۵۳۱۳۹۰۰۰۱۱۰۰۳۱۲ مورخ ۱۴۰۵/۵/۳ به منظور تشخیص قابلیت با عدم قابلیت اعمال مقررات موضوع بند (ب) ماده (۸۴) قانون دیوان عدالت اداری استنباط خوش را به شرح ذیل تقدیم می دارم اولاً مطابق ماده (۲) قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان قانونگذار میان دو گروه از مؤدیان تفکیک کرده است:

نخست: خرده فروشی ها و واحدهای صنفی که مستقیماً با مصرف کننده نهایی ارتباط دارند که مکلف به استفاده از پایانه فروشگاهی هستند و دوم: مؤدیانی که مستقیماً با مصرف کننده نهایی ارتباط ندارند که قانونگذار در خصوص آنان به صراحت مقرر داشته است استفاده از پایانه فروشگاهی برای مؤدیانی که مستقیماً با مصرف کننده نهایی ارتباط ندارند الزامی نیست. هر چند مؤدیان مزبور مکلف به صدور صورتحسابهای خود به ترتیبی هستند که سازمان امور مالیاتی کشور مقرر می کند. بنابراین قانونگذار در مقام تعیین دامنه تکلیف استفاده از پایانه فروشگاهی حکم صریح و تفکیک شده ای وضع کرده و عدم الزام گروه دوم به استفاده از پایانه فروشگاهی را به عنوان یک قاعده قانونی مقرر داشته است.

ثانیاً: به موجب ماده (۱۴) مکرر قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان الحاقی ۱۴۰۲/۰۸/۲۳ سازمان امور مالیاتی کشور میتواند مؤدیانی را که میزان فروش سالانه آنان کمتر از نصاب مقرر است از صدور صورتحساب الکترونیکی معاف نماید. همچنین حکم ماده مزبور در مقام تعیین نحوه محاسبه مالیات و عوارض مؤدیان مشمول معافیت مأخذ محاسبه را میزان فروش آنان در هر دوره مالیاتی و ضریب تعیین شده توسط سازمان قرار داده است. از مفاد ماده (۱۴) مکرر، هیچ حکم صریح یا ضمنی که متضمن الزام مؤدیان مشمول معافیت به نصب و استفاده از دستگاه کارت خوان بانکی باشد استنباط نمیشود و اختیار مقرر برای تصویب آیین نامه نیز ناظر به تعیین ساز و کار و ضوابط اجرایی محاسبه مالیات و عوارض است نه ایجاد تکلیف ماهوی جدید برای مؤدیان.

ثالثاً: تبصره ۲ ماده ۲ آئین نامه مورد شکایت مقرر داشته است: " مودیانی که مشمول معافیت این ماده می شوند موظفند نسبت به نصب و استفاده از دستگاه کارت خوان اقدام نمایند. حکم موصوف، صرفاً ناظر به نحوه محاسبه مالیات با اجرای فرایند اداری مربوط به آن نیست بلکه متضمن ایجاد تکلیف مستقل و الزام آور جدیدی برای مؤدی است به نحوی که مؤدی را مکلف به تهیه نصب و استفاده از ابزار پرداخت معینی میکند در حالی که قانونگذار در ماده (۲) قانون در خصوص مؤدیانی که مستقیماً با مصرف کننده نهایی ارتباط ندارند استفاده از پایانه فروشگاهی را صراحتاً غیر الزامی اعلام کرده است. بنابراین الزام مقرر در تبصره مورد شکایت در صورتی که ناظر به چنین مؤدیانی باشد نتیجه ای جز توسعه دامنه تکلیف مقرر در قانون و تبدیل حکم عدم الزام قانونی به الزام ندارد و از این حیث مغایر قانون است.

رابعاً: این استدلال که برای اجرای ماده (۱۴) مکرر و تعیین میزان فروش مؤدیان دسترسی به اطلاعات کارت خوان ضروری یا مفید است نیز نمیتواند مبنای قانونی برای وضع تکلیف مورد شکایت قرار گیرد زیرا ضروری یا کارآمدی یک شیوه اجرایی، جایگزین حکم قانونگذار و مجوز قانونی برای ایجاد تکلیف جدید نیست. مقنن میتوانست در ماده (۱۴) مکرر مقرر نماید که مؤدیان مشمول معافیت از صدور صورتحساب الکترونیکی مکلف به نصب و استفاده از دستگاه کارت خوان هستند، لیکن چنین حکمی وضع نکرده است. از سوی دیگر قانونگذار در ماده (۲) قانون در خصوص گروهی از مؤدیان صراحتاً عدم الزام به استفاده از پایانه فروشگاهی را اعلام کرده است. بنابراین نمیتوان با استناد به ضرورت احراز میزان فروش حکمی را که قانونگذار وضع نکرده و حتی در مورد گروهی از مؤدیان خلاف آن را مقرر کرده است از طریق آیین نامه ایجاد نمود.

با عنایت به مراتب فوق و از آنجا که:

الف) ماده (۲) قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان استفاده از پایانه فروشگاهی را برای مؤدیانی که مستقیماً با مصرف کننده نهایی ارتباط ندارند صراحتاً غیر الزامی دانسته است.

ب) ماده (۱۴) مکرر قانون صرفاً ناظر بر امکان معافیت برخی مؤدیان از صدور صورتحساب الکترونیکی و نحوه محاسبه مالیات و عوارض آنان بر مبنای میزان فروش و ضریب مقرر است و متضمن حکم یا تفویض اختیار برای الزام آنان به نصب و استفاده از دستگاه کارت خوان نیست.

ج) ذکر دستگاه کارت خوان و درگاه پرداخت الکترونیکی در مقررات قانونی، صرفاً بیانگر آثار و کارکرد مالیاتی این ابزارها است و از آن تکلیف به استفاده استنباط نمی شود.

د) تبصره مورد شکایت با ایجاد الزام مستقل برای نصب و استفاده از دستگاه کارت خوان از حدود اختیار مقرر در قانون تجاوز کرده و در مواردی حکم صریح ماده (۲) قانون را نقض نموده است.

لذا به نظر می رسد اطلاق عبارت مؤدیانی که مشمول معافیت این ماده میشوند در تبصره مورد شکایت واجد ایراد قانونی است زیرا این عبارت بدون تفکیک میان مؤدیانی که مستقیماً با مصرف تبصره (۲) ماده (۲) آیین نامه مورد شکایت مقرر داشته است مؤدیانی که مشمول معافیت این ماده کننده نهایی ارتباط دارند و مؤدیان که چنین ارتباطی ندارند همه مؤدیان مشمول معافیت را مکلف به نصب و استفاده از دستگاه کارت خوان کرده است و از این رو اعتراض به رای مذکور مطابق بند (ب) ماده (۸۴) قانون دیوان عدالت اداری پیشنهاد می گردد.

آقای دکتر مهدی در بین معاون قضایی دیوان عدالت اداری در امور هیأت عمومی و هیات های تخصصی پس از ملاحظه نامه مذکور آن را به رئیس دیوان عدالت اداری منعکس نمودند و حجت الاسلام و المسلمین جناب آقای دکتر عابدی رییس دیوان عدالت اداری نیز در هامش نامه مزبور مرقوم نمودند : با عنایت به استدلالات مذکور به رای صادره اعتراض دارم.»

پس از طرح موضوع در هیات تخصصی مالیاتی بانکی و اعلام نظر اعضای آن هیأت در خصوص درخواست اعمال بند (ب) ماده ۸۴ قانون دیوان عدالت اداری پرونده در دستور جلسه هیأت عمومی دیوان عدالت اداری قرار گرفت و هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۵/۷/۲۱ با حضور رییس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رای مبادرت نمود :

هیات عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ ۱۴۰۵/۷/۲۱ با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است:

رأی هیات عمومی

رأی هیات عمومی با توجه به تفکیک مندرج در ماده ۲ قانون پایانه های فروشگاهی و سامانه مؤدیان در ضرورت نصب پایانه فروشگاهی و عدم ضرورت آن حسب مورد نسبت به نوع مؤدیان و با عنایت به اینکه مفاد ماده ۱۴ مکرر قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان الحاقی سال ۱۴۰۲ در خصوص معافیت از صدور صورتحساب الکترونیکی از جهت نصب پایانه و داشتن دستگاه کارت خوان (POS) فاقد حکم بوده و صرفاً دارای نصاب فروش سالانه است و مفاد مقرره موضوع رأی هیات تخصصی در دایره شمول حکم و امتیاز مندرج در قانون توسعه ایجاد نموده و شرطی را مازاد بر آنچه در قانون ذکر شده بیان کرده و موجب محرومیت بعضی از عرضه کنندگان از معافیت قانونی شده است که این عرضه کنندگان حسب مفاد همین قانون ملزم به نصب پایانه نبوده و لیکن در مقرره موضوع رای هیات تخصصی شرط اعمال معافیت برای آنان نصب پایانه فروشگاهی قرار داده شده است بنابراین مستند به حکم مقرر در بند (ب) ماده (۸۴) قانون دیوان عدالت اداری ضمن نقض دادنامه شماره ۱۴۰۵۳۱۳۹۰۰۰۱۱۰۰۳۱۲ مورخ ۱۴۰۵/۵/۳ هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری تبصره ۲ ماده ۲ آیین نامه اجرایی ماده (۱۴) مکرر قانون پایانه‌های فروشگاهی و سامانه مؤدیان در خصوص نحوه تعیین مالیات و عوارض ارزش افزوده برای مؤدیان معاف از صدور صورتحساب الکترونیکی موضوع تصویب نامه شماره ۱۶۳۴۸۱ ت ۶۲۲۲۶ هـ مورخ ۱۴۰۳/۱۰/۲۴ هیات وزیران که بر اساس آن مقرر شده است : مؤدیانی که مشمول معافیت این ماده می‌شوند موظفند نسبت به نصب و استفاده از دستگاه کارت خوان اقدام نمایند خلاف قانون بوده و مستند به بند یک ماده ۱۲ و مواد ۸۸، ۱۳ قانون دیوان عدالت اداری مصوب سال ۱۳۹۲ از تاریخ تصویب ابطال می‌شود. این رأی بر اساس ماده ۹۳ قانون دیوان عدالت اداری اصلاحی مصوب ۱۴۰۲/۲/۱۰) در رسیدگی وتصمیم گیری مراجع قضایی و اداری معتبر و ملاک عمل است.

احمدرضا عابدی رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری